按照国资委8月24日披露的数据，中央企业1—7月累计实现营业收入123347.6亿元，同比增长8.4%；上交税费总额12625.7亿元，同比增长13.8%；累计实现净利润4593.8亿元，同比下降16.1%。分析上述数据可以看到，中央企业1—7月上交税费总额占营业收入总额的10.2%,利润总额占营业收入总额的3.7%,利润总额与上交税费总额的比例为1:2.7。

    按照财政部披露的数据，2012年1—7月累计，全国财政收入74467亿元，比去年同期增加7727亿元，增长11.6％。财政收入中的税收收入64008亿元，同比增长9％，扣除汇算清缴上年银行业等企业所得税增加较多因素后增长7％左右。也就是说，即便是我国整体经济运行的下行风险加大，中国企业经营备受内外交困的影响，但国家的税收收入增加趋势不变。以中央企业发生的数据可以说明，企业实现的利润总数已经远远低于上交税费的总额，利税比例严重“失衡”。

    无疑，企业税费负担已经成为企业发展的重大压力。调整企业利税分配的制度性比例安排已经是中国经济“稳增长”、“调结构”、落实结构性减税的重要指标，也是企业能够有效提高竞争力、提高应对经济困境能力、进行持续性经营的重要制度机制保障。

    利税失衡：经济低迷与税额高企

    7月13日，国家统计局中国经济景气监测中心发布了2012年二季度全国企业景气调查结果，企业景气指数为126.9，比一季度下降0.4点；企业家信心指数为121.2，比一季度回落1.8点。实际上，从2011年第一季度以来，企业景气指数依次为140.3、137.9、135.6、127.8、127.3和126.9，与经济渐次下滑相应，经济低迷局面未改。

    资本市场也反映了实体经济的乏力现象。8月27日，沪指收盘创下41个月新低，报2055.71点,深成指报8402.15点。因此，如何促使企业在这种环境下提高生存和发展能力的重要环节就是如何落实结构性减税，尽量使企业能够实现赢利或减少亏损，避免企业倒闭现象的发生。

    但目前企业运营反映出来的重要问题是其最终实现的利税比例严重“失衡”，税费支出成为影响企业利润的核心因素。根据财政部披露的报告， 1-7月，纳入其月报统计范围的全国国有及国有控股企业（以下简称国有企业，含上面所提中央企业的数据）营业总收入、应交税费同比仍处在增长区间，实现利润同比继续下降。具体数据为：

    其一，营业总收入。1—7月，国有企业累计实现营业总收入232874.4亿元，同比增长10.4%。

    其二，实现利润。1—7月，国有企业累计实现利润总额12000亿元，同比下降13.2%。

    其三，应交税费和已交税费。1—7月，国有企业应交税费19946.1亿元，同比增长5.5%。但在实际缴纳上，1—7月，国有企业已交税费22392.4亿元，同比增长14.2%，7月比6月环比增长12.9%。已交税费高于应交税费也反映了企业的税负支出可能有“提前预交”及其他影响因素。

    因此，具体到1—7月的国有企业利税比例比较，实现利润占营业总收入的5.1%,应交税费占营业总收入的8.6%,已交税费占营业总收入的9.6%,实现利润与应交税费的比例为1∶1.67,实现利润与已交税费的比例为1∶1.87。

    如果以上数据是对国企的整体性统计分析，具体以8月23日中国石油天然气股份有限公司发布的2012年上半年财务报告的相关数据也可以看出企业因税额高企而影响利润的现象。中国石油上半年实现营业额10466.61亿元，同比增长9.9%。税前利润875.9亿元, 税费支出为1464.49亿（其中所得税费用为177.63亿元，所得税之外的税赋1286.86亿元），净利润为698.29亿元。按照中国企业会计准则，实现归属于本公司控股股东（即中国石油集团，占86.35%）的净利润620.24亿元。按照国际财务报告准则，实现归属于本公司股东的净利润620.26亿元。两者均同比减少6%，基本每股收益0.34元。具体到该公司,净利润占营业额的5.9%，税费占营业额的7.15%,利润与税费的比例为1∶2.1。可以看到，税费支出是影响该公司利润乃至每股收益的直接性因素。这种利税组成对于该公司在资本市场的表现也会有复合影响。

    基于利税分配的不平衡的制度安排和加强税收征管等原因，在实体经济“不济”，企业经营困难的情况下，政府的税收收入稳步增长，幅度高于经济发展速度。根据国家税务总局税政司公布的2012年上半年税收收入情况分析报告，1-6月，全国税收总收入完成54931.63亿元，同比增长9.8%。

  发展制约：企业税费支出过高的消极影响

    企业只有创造收入才有利润。在收入总量里，除了其他成本，税费负担是企业无法逾越的制度成本。由于税收征管是以国家强制力为背景，国家对税种税率的确定也无需企业介入，因此税费负担成了企业发展无法避免的成本。如果对于政府财政开支没有总量控制，企业的负担肯定是非常沉重的。无论讨论利税分配还是讨论经济发展，作为主体的企业的作用不可或缺。如果没有企业的交易行为，就没有流转税；如果企业没有所得，企业所得税也不存在。在政府征税时，一定得考虑如何培植税源，让利于企业，使企业有财力应对发展的成本和市场风险。也就是说，不能“杀鸡取卵”而应立足“放水养鱼”，“培植税源”，让企业有长期发展的利益分配机制。

    很多人认为税收是交给国家，国家征收也是为了民生工程和社会管理，没必要特意关注企业的利税比例。但这里需要区分企业资本的出资人或股东的回报，政府作为行政管理者和服务民生的主体所要求上缴的税款的不同，即企业出资人和政府管理者在企业创造财富过程中的过程和最后结果的利益分配的差异如何在财税制度上加以体现和界定。在收入总量一定时，过高的税费必然影响作为出资人的企业股东的利润获取总额。美国《福布斯》杂志2007年发布的一份“全球税负痛苦指数”显示，中国税负仅次于法国、比利时，名列世界第三。尽管这一排名不一定客观和科学，但是我国的税负引起国际投资界和中国公众高度关注确是事实。

    著名的经济学家亚当·斯密提出平等、确实、便利、最少征收费用四大税收原则里，前两项概括的是税收公平，后两项指的是税收效率，而且是从纳税人的角度去概括的。他还详细地讨论征税引起经济资源损耗的弊端，比如征税给人们带来的征管成本的负担；税收存在负面激励作用，过高的税率和税收负担必然会影响人们的工作积极性，可能造成国家税源枯竭，经济衰退。诺贝尔经济学奖得主、新制度经济学领军人物罗纳德·哈里·科斯(Ronald H. Coase)用交易成本的方法分析了企业存在的作用和企业行为的成本因素，这对于我们分析税费负担对企业发展的消极影响是非常有用的。

    从具体的成本结构看，要实现公共财政制度效率的优化，必须减少政府征管的成本及纳税人的纳税成本。如以企业为例，著名经济学家柯武刚（Wolfgang Kasper）、史漫飞(Manfred.E.Streit)对新制度经济学所定义的拥有和运用产权的各种成本用以下图表加以描述，从中我们大致可以看到公共财政税收收入的成本出处，由于该图是纯粹为了新制度经济学的分析，不一定符合本文的论证意图，但从中可以掌握该学派的分析方法可能对公共财政成本分析的影响：

    从图表可以看到，税费作为政府通过制度形式直接成为企业的强制性成本，也是影响企业利润的核心因素。从国家税务总局提供的数据显示，我国税收收入规模直线上升。2003年～2007年，全国税收收入（不包括关税和农业税收，未扣减出口退税）分别为20466亿元、25723亿元、30867亿元、37636亿元、49449亿元。2009年，全年完成税收收入（不包括关税、船舶吨税、耕地占用税和契税）63104亿元，2010完成77390亿元（扣除出口退税后为70062亿元，不包括关税、船舶吨税、耕地占用税和契税）、2011年 95729亿元。也多年保持两位数的增长速度。

    如果将有关的统计数字做一下对比就会发现，2006年，全国税收比2002年翻了一番多，仅税收增收额（6770亿元）就超过了1994年全年的税收收入。几年来，我国税收收入占GDP的比重逐步提高，2002年为14.1%，2003年达到15.1%，2004年提高到16.1%，2005年为16.8%，2006年达到18%。2007年，全国税收收入完成49442亿元人民币，比2006年增收11800亿元，增长了31%以上，但这几年的GDP增长率平均为10.4%，两者严重不同步。尽管GDP指标也存在一些问题，但税收收入高于企业利润总量的增长是不争的事实。一旦需要对企业，尤其是国有企业下达资产增值率考核指标时，税费负担对该指标的直接性影响就非常明显了。

    由于外围经济低迷，国内经济增速放缓，许多中小企业融资和出口越来越艰难，原材料和劳动力价格上涨更让企业发展艰难。税费负担对数万万纳税人已是心头之痛。今年“两会”前一份调查显示，高达63%的被调查企业认为自身的税负较重，九成被调查企业认为结构性减税不到位。具体体现为企业的税费负担已经严重影响企业的发展。

    税费支出对于企业发展的影响以及如何使用财税手段促使企业走出困境，中央高层实际已经充分关注。7月9日上午和10日上午，国务院总理温家宝在北京先后主持召开两次经济形势座谈会，听取专家和企业负责人的意见和建议。温总理在会上还专门强调当前要特别注意完善结构性减税，扩大营业税改增值税试点范围，减少流通环节税收和费用，减轻小微企业税负。

    有序调整：结构性减税的实质性落实

    应该说，政府部门对于税费支出过大对企业发展的消极影响是充分意识到的，而且也试图用制度性机制而不是一事一议的办法来处理。为了有别于全面、大规模的减税，有别于有增有减的税负调整，在2008年12月初召开的中央经济工作会议中提出“结构性减税”的财税策略。结构性减税的制度内涵指的是“有增有减，结构性调整”的税制改革方案，重点为：其一，强调有选择的减税，为了达到特定目标而针对特定群体、特定税种来削减税负水平；其二，结构性减税强调税制结构内部的优化，强调贴近现实经济的步伐，方案更为科学；其三，结构性减税则着眼于减税，目标税负总体水平是减少的。

    问题是该方案实施以来，国家税收收入的总量还是不断创出新高，增速超过GDP增长速度。2月14日，财政部公布2011年全国税收总收入近9万亿，同比增长22.6%，税收占GDP比重达到近2成（超过19%）。单从GDP和税收收入总量比，也看出“失衡”现象。2011年GDP约为2000年的4.7倍，但2011年的税收收入是2000年的7倍。这种现象反映了好的制度安排与具体制度安排实施效果的差异。

    新制度经济学有一个很有创意和适用价值的范畴，即制度资本（institutional capital），主要用于分析制度的功能，尤其是制度的协调功能。该术语对分析结构性减税及具体的制度安排时是非常有帮助的。有效率的结构性减税模式应使复杂的政府行政行为、市场主体（包括企业、个人及其他组织）的交易行为、协调行为及其他行为的结果较易预见，可以提供一种简化识别负担（cognition task）的关键功能，使行为更加规范有序。这一范畴要求对政府作结构性减税时要真正将制度预期和具体落实渠道联系起来考虑，增进制度设计的科学性和高效性，因为从实施的效果来观察，目前的税收制度设计的收益还是过于有利于政府。

    具体到结构性减税措施的落实，有几个方面应该引起重视：

    1. 在税制改革和个别税种立法时，需要有对于税制实施或具体税种实施后对国家整体税收收入总量和企业税收负担的预测性评估。要将企业的利税比例因素在具体的税种设计和企业整体税负评估时充分考虑。在“稳增长”以应对经济困境策略的背景下，应该用有效降低税负的方式来“解放”企业，促进就业和社会再生产。要充分考虑财富创造过程中，资本出资人即股东的利润回报总量和政府作为行政管理者和社会管理者所征收的税收收入总量的相对公平比例，真正实现结构性减税。

    2. 巩固现有结构性减税取得初步成效的手段，如企业所得税两税并轨并降低税率、将增值税征收由生产型转为消费型，停征利息税、降低股市交易印花税、提高小微企业增值税和营业税“起征点”、营业税改增值税等等，但也得分析这几年税收收入总量严重高于GDP 的税制原因，使经济运行中投资者、职业经理人、政府等利益主体的分配以相对公平的方式进行。

    3. 用税制创新和优惠财税政策框架“激活”民间资本，利用税制因素来整合社会资源，拉动经济发展。今年政府工作报告明确提出，要把支持非公经济发展列入今年改革的重点任务，国务院要求各部门上半年之前必须制定出“新非公36条”的实施细则。交通部、铁道部、卫生部、国资委、证监会、银监会等部委已相继出台“新36条”实施细则，将有助于推动我国投融资体制进一步向多元化、市场化和高效化方向发展，在这一过程中，应该具体落实结构性减税的制度内涵，适度推出优惠财税政策，以创造更好的投融资环境，促进企业发展。

    4. 企业的重要主体是员工，员工的个税负担也会影响到企业发展。2011年9月，重新修订的《个人所得税法》正式实施，个税起征点由2000元提高到3500元，还通过税级和税率的调整试图减轻中低收入纳税人的负担。但从结果上看，2011年个人所得税实现收入6054.09亿元，同比增长25.2%。个人所得税收入占税收总收入的比重为6.7%，对比2006年全国个税收入2452.32亿元，增长比例也是很高的。有专家提出应该以家庭为单位，但由于涉及到复杂的收入统计系统设计和家庭负担测算，税务征管成本也很高，目前的民生工程也无法全面实现均等化服务，比较有效的方式还是直接提高起征点，并充分考虑通货膨胀因素的影响。

    5. 中国企业有效发展必须“走向国际”，需要完善支持企业“走出去”的税制内容。由于外汇管制和目标交易国家税制复杂性、语言障碍、货币贬值风险、中国企业国际化程度低等特点，中国企业还需要适用简化、直接的境外抵免计算制度。对于目前存在的“三层抵免”、“分国不分项”原则（油气投资项目适用“综合抵免”和“五层抵免”原则）进一步放开，尽量适用“免税法”或“多层抵免法”，利用税收协定等手段，支持中国企业参与国际竞争并实现有序发展。

    总之，过重税费负担和“失衡”的企业利税比例已经成为企业发展的制度性制约因素，必须通过有效的税制方案改变企业利税分配的制度性不合理现象，进而发挥企业在经济运行中的主动作用。（詹清荣 作者系中国国际税收研究会学术委员）